Марченко В.Б. ПРАВОВИЙ СТАТУС НЕПОДАТКОВИХ КОНТРОЛЮЮЧИХ ОРГАНІВ У СФЕРІ СПРАВЛЯННЯ ПОДАТКІВ // Науковий вісник Національного університету державної податкової служби України (економіка, право). – 2008. – № 4(43).– С. 200–206. [#015]

Марченко Віктор Борисович,

здобувач кафедри адміністративного та фінансового права

Національного університету державної податкової служби України

 

УДК 351.713 (477)

 

ПРАВОВИЙ СТАТУС НЕПОДАТКОВИХ КОНТРОЛЮЮЧИХ ОРГАНІВ У СФЕРІ СПРАВЛЯННЯ ПОДАТКІВ.

 

В статті досліджується правовий статус неподаткових контролюючих органів з точки зору його співвідношення із характером покладених на них контролюючих функцій у сфері справляння податків та здатності цих органів ефективно виконувати такі функції. З цією метою аналізується основний зміст завдань і компетенції цих органів та ознака їх належності до органів держави. У зв’язку із виявленням недержавного статусу деяких із цих органів пропонуються відповідні зміни і доповнення до законодавства України.

Ключові слова: контролюючі органи, контроль за справлянням податків, адміністрування податків і зборів, фонди загальнообов'язкового державного соціального страхування, реформування податкової системи. 

In the article legal status of non-taxes supervisory organs is explored from the point of view its correlation with character of the supervisory functions laid on them in the field of payment of taxes and ability of these organs effectively to execute such functions. To that end basic maintenance of tasks and jurisdiction of these organs and sign of their belonging to the organs of the state is analysed. In connection with the exposure of unstate status of some of these organs the proper amendments and supplements are offered to the legislation of Ukraine.

Keywords: supervisory organs, control after payment of taxes, administrations of taxes and collections, funds of obligatory state social security, reformation of the tax system.

 

Концепція реформування податкової системи України, затверджена Кабінетом Міністрів України 19 лютого 2007 року [1, Ст.481], ставить завдання, зокрема, щодо покращення адміністрування податків і зборів (обов’язкових платежів), зменшення кількості контролюючих органів з одночасним створенням єдиних правил контролю за нарахуванням та сплатою податків, об’єднання адміністраторів за принципом спільного запровадження реалізації механізмів адміністрування обов’язкових платежів. Очевидно, що формулювання підходів та рекомендацій щодо виконання такого масштабного завдання вимагає, перш за все, дослідження сьогоднішнього стану правового регулювання організації та діяльності контролюючих органів з точки зору їх здатності ефективно виконувати покладені на них контролюючі функції у сфері справляння податків (обов’язкових платежів). І починати, на наш погляд, слід із аналізу та визначення самого правового статусу цих органів з точки зору його співвідношення із характером покладених на них контролюючих функцій. Отже, завданням даної роботи ставиться визначення та оцінка правового статусу неподаткових контролюючих органів з точки зору його співвідношення із характером покладених на них контролюючих функцій у сфері справляння податків та здатності цих органів ефективно виконувати такі функції.

Щодо самого поняття правового статусу державних органів в юридичній літературі висловлюються різні погляди на його зміст і структуру. Одна і з авторитетних точок зору включає до цього поняття три групи елементів, що мають юридичне значення [2, c. 209]. При цьому до правового статусу відносять, перш за все, природу та місцерозташування органу у цілісній системі державних органів. Належність до законодавчої, виконавчої чи судової гілки, а також до певної спеціалізованої підсистеми органів виконавчої влади створює основу для формулювання правового статусу. Другим провідним елементом правового статусу постає компетенція державного органу – юридичний вираз сукупності управлінських функцій та повноважень органу відносно окремих об’єктів управління. Тут юридично закріплюється набір управлінських функцій для конкретного органу, відповідні їм повноваження, склад повноважень, що включає в себе форми і методи здійснення управлінських функцій, перелік об’єктів управління чи окремих аспектів їх функціонування, які і представляють предмети відання даного органу. По-третє, правовий статус передбачає юридичне закріплення організаційної структури органу, а також форм, методів і процедур його функціонування. У даній роботі мається на увазі розглянути саме ту основу змісту правового статусу неподаткових контролюючих органів, яка стосується покладених на них функцій у сфері контролю за справлянням відповідних обов’язкових платежів.

Перелік контролюючих органів, передбачений пунктом 2.1 статті 2 Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” [3, Ст.44], свідчить, що контролюючі функції у сфері справляння податків покладаються як на власне податкові органи, так і на органи, основний зміст компетенції яких поширюється на інші, неподаткові сфери. Правовий статус органів Державної податкової служби як контролюючого суб’єкта у сфері справляння податків не викликає сумнівів, оскільки, загальновідомо, що органи ДПС є спеціалізованими у даній сфері, їх дослідженню приділено чимало уваги, в тому числі, і в наших публікаціях [4]. Значно менше дослідженим залишається правовий статус неподаткових органів як контролюючих органів у сфері справляння податків, на якому ми й зупинимось у даній публікації. Йдеться, зрозуміло, про митні органи та органи пенсійного і відповідних соціальних фондів, що передбачені вищезгаданим переліком контролюючих органів.

Категорія неподаткових контролюючих органів є неоднорідною. Митні органи, відповідно до пункту 17 статті 1 Митного кодексу України [5, Ст.288], є спеціально уповноваженими органами виконавчої влади в галузі митної справи, на які покладено безпосереднє здійснення митної справи. Переважна більшість завдань митних органів мають саме контрольний характер, тобто, контролюючі функції є органічними для цих органів. Покладення на митні органи контролюючих функцій у сфері справляння податків виглядає об’єктивним і по суті безальтернативним, оскільки до цього спонукає характер відповідних підконтрольних обов’язкових платежів, які справляються у зв’язку із перетином товарами і предметами митного кордону.

Органи Пенсійного фонду України та органи загальнообов’язкового державного соціального страхування мають відмінну від податкових та митних органів природу. Якщо останні за своїм статусом і основним змістом компетенції є органами контролю у відповідних сферах, то перші мають фінансово-страхову природу. Відповідно до статті 4 „Основ законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування” [6, Ст.121] пенсійне страхування, страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, медичне страхування, страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, страхування на випадок безробіття є різновидами єдиної категорії загальнообов'язкового державного соціального страхування.

При цьому відповідно до статті 6 вказаних Основ страховиками є цільові страхові фонди з пенсійного страхування, медичного страхування, страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням, страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань, страхування на випадок безробіття. Страхові фонди беруть на себе зобов'язання щодо збору страхових внесків та надання застрахованим особам матеріального забезпечення і соціальних послуг при настанні страхових випадків.

Відповідно до статті 14 Основ страхові фонди є органами, які здійснюють керівництво та управління окремими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування, провадять збір та акумуляцію страхових внесків, контроль за використанням коштів, забезпечують фінансування виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням та здійснюють інші функції згідно з затвердженими статутами. За своїм статусом страхові фонди є некомерційними самоврядними організаціями. Управління страховими фондами здійснюється на паритетній основі державою та представниками суб'єктів соціального страхування. Отже, страхові фонди у строгому розумінні не є державними установами, а за своєю сутністю вони є страховиками.

Органи соціального та пенсійного фондів були наділені контролюючими функціями у 1999 році Законом України „Про здійснення контролю за сплатою збору на обов’язкове державне пенсійне страхування та збору на обов’язкове соціальне страхування” [7, Ст.249]. Цим законом встановлювалось право органів Пенсійного фонду України стосовно сплати та цільового використання збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, а також право органів Фонду соціального страхування України стосовно сплати та цільового використання збору на обов'язкове соціальне страхування (крім збору на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття) проводити планові та позапланові виїзні перевірки фінансово-господарської діяльності суб’єктів підприємницької діяльності. Проведення таких перевірок органами Пенсійного фонду України та органами Фонду соціального страхування України передбачалось в порядку, визначеному законодавством України. При цьому іншим органам виконавчої влади, уповноваженим від імені держави здійснювати перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності, заборонялось проведення таких перевірок.

У 2000 році контрольні функції митних органів, органів пенсійного і соціальних фондів стосовно віднесених до їх компетенції обов’язкових платежів були підтверджені і підкріплені Законом України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”. Вичерпний перелік контролюючих органів та їх контрольно-податкова компетенція були визначені статтею 2 вказаного закону, яка говорить, що контролюючими органами є:

– митні органи – стосовно акцизного збору та податку на додану вартість (з урахуванням випадків, коли законом обов'язок з їх стягнення або контролю покладається на податкові органи), ввізного та вивізного мита, інших податків і зборів (обов’язкових платежів), які відповідно до законів справляються при ввезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або вивезенні (пересиланні) товарів і предметів з митної території України. Порядок контролю з боку митних органів за сплатою платниками податків податку на додану вартість та акцизного збору встановлюється спільним рішенням центрального податкового органу та центрального митного органу;

– органи Пенсійного фонду України – стосовно збору на обов’язкове державне пенсійне страхування;

– органи фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування – стосовно внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, у межах компетенції цих органів, встановленої законом;

– податкові органи – стосовно податків і зборів (обов’язкових платежів), які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім віднесених до компетенції вищезазначених органів.

Вказаним законом було встановлено, що у статусі контролюючих названі органи мають право здійснювати перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати лише стосовно тих обов’язкових платежів, які віднесені до їх компетенції. Інші ж державні органи не мають права проводити перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів (обов’язкових платежів), у тому числі за запитами правоохоронних органів. Органами, уповноваженими здійснювати заходи з погашення податкового боргу (органами стягнення), визначаються виключно податкові органи, а також державні виконавці у межах їх компетенції. Отже, серед інших контрольних органів лише податкові органи, очевидно, як органи із спеціальним податковим статусом, наділені спеціальними повноваженнями щодо стягнення податкового боргу.

На певному етапі розвитку фінансової системи України відбулось організаційно-правове становлення пенсійного та соціальних фондів як самостійних спеціалізованих фінансово-страхових установ. Так, основи правового статусу та діяльності органів Пенсійного фонду України як окремої установи були визначені Законом України „Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування” [8, Ст.376] та Указом Президента України „Про Положення про Пенсійний фонд України” [9, Ст.350]. Щодо фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, то їх на сьогодні діє три: фонд соціального страхування від нещасних випадків, фонд загальнообов’язкового державного соціального страхування на випадок безробіття та фонд соціального страхування з тимчасової втрати працездатності. Вказані фонди були засновані як окремі установи відповідно Законами України „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності” [10, Ст.403], „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття” [11, Ст.171], „Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням” [12, Ст.71].

Щодо статусу Пенсійного фонду слід зазначити, що відповідно до пункту 12 Перехідних положень Закону України „Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування” у період до перетворення Пенсійного фонду України в неприбуткову самоврядну організацію він функціонує як центральний орган виконавчої влади на підставі норм цього закону та Положення про Пенсійний фонд України, затвердженого Президентом України. Бюджет Пенсійного фонду України в зазначений період затверджує Кабінет Міністрів України. Пункт 1 вказаного Положення підтверджує статус Пенсійного фонду України як центрального органу виконавчої влади. Таким чином, на сьогодні статус Пенсійного фонду України як центрального органу виконавчої влади визначається як тимчасовий, тобто, на період до його перетворення в неприбуткову самоврядну організацію.

Щодо статусу фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, то кожен із цих фондів є некомерційною самоврядною організацією, діяльність якої регулюється відповідним законом та статутом, затвердженим його правлінням. Таким чином, вказані фонди, на відміну від Пенсійного фонду, не є органами виконавчої влади, і взагалі, у строгому розумінні, не є органами держави. Ця обставина входить у суперечність із Законом України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, оскільки статтею 2 цього закону органи фондів загальнообов’язкового держаного соціального страхування віднесено до переліку контролюючих органів, а пункт 1.12 статті 1 вказаного закону визначає, що контролюючий орган є державним органом. Отже, щоб усунути вказану законодавчу суперечність слід або вилучити вищевказані фонди із числа контролюючих органів, або переглянути державну належність як виключну ознаку контролюючих органів. Більш прийнятним на сьогодні виглядає другий варіант, отже, у пункті 1.12 вищезазначеного закону словосполучення „державний орган” слід замінити на „державний або інший публічний орган”. Тобто, державні, публічно-владні функції та відповідні повноваження, на наш погляд, у принципі можуть бути покладені і на недержавних публічних суб’єктів.

Отже, серед фондів державного соціального страхування, як неспеціалізованих контролюючих органів, лише Пенсійний фонд України, та й то тимчасово, зберігає державний статус центрального органу виконавчої влади, решта ж є недержавними. Справляння обов’язкових платежів на державне соціальне страхування контролюється (адмініструється) недержавними суб’єктами. У принципі не заперечуючи саму доцільність участі цих суб’єктів у здійсненні таких функцій, мусимо відзначити, що це створює особливий законодавчий прецедент. Як відомо, відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Водночас регулювання діяльності вищезазначених недержавних органів, які по суті уповноважуються на виконання аналогічних, тобто, публічно-владних за характером функцій щодо адміністрування і контролю обов’язкових платежів, опиняється поза вимогою наведеного конституційного припису. Пропонується доповнити перелік суб’єктів вказаного конституційного припису категорією суб’єктів, які хоч формально і не мають зазначеного у ньому статусу, однак уповноважуються на виконання функцій публічно-владного характеру. Тобто, у статті 19 Конституції фразу „органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи” замінити на „органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи та інші суб’єкти публічно-владних функцій”.

Таким чином, дослідження правового статусу неподаткових контролюючих органів у сфері справляння податків (обов’язкових платежів) показує, що серед них загалом контрольними за правовою природою є лише митні органи. Покладення на них контролюючих функцій у сфері справляння обов’язкових платежів, які справляються у зв’язку із перетином товарами і предметами митного кордону виглядає достатньо органічним і по суті безальтернативним, об’єктивним. Органи ж Пенсійного фонду України та фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, на відміну від митних та податкових, за статусом не є спеціалізованими контрольними органами, вони мають фінансово-страхову природу. Відповідно до чинного законодавства вони є страховиками у системі відповідних видів обов’язкового державного соціального страхування. Покладення спеціальних контролюючих функцій у сфері справляння загальнодержавних обов’язкових платежів на неспеціалізовані щодо контролю органи виглядає додатковим, доповнюючим до їх основної, профільної компетенції, тобто, не є достатньо органічним щодо їх організаційно-правового статусу.

Водночас, як відомо, покладення контролюючих функцій на органи пенсійного та соціальних фондів фактично відбулось, що стало можливим, у першу чергу, внаслідок організаційно-правового становлення цих фондів як самостійних спеціалізованих фінансово-страхових установ. На наш погляд, теоретично і практично ефективне здійснення контролюючих функцій вказаними фондами загалом можливе, однак вимагає відповідного організаційно-правового, законодавчого забезпечення. Апарат фондів має містити відповідні контролюючі структури, а їх діяльність має бути належним чином врегульована відповідним законодавством. Слід враховувати, що статус, функції та повноваження органів Пенсійного фонду України, фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, а також митних органів, як неподаткових контролюючих органів перебувають у полі регулювання відповідного галузевого законодавства, тобто, пенсійного соціально-страхового та митного. І питання, чи здатне це галузеве законодавство належним чином виконувати завдання регулювання контролюючих функцій щодо справляння обов’язкових платежів по суті стає вирішальним та вимагає окремого дослідження.

Безпосереднє практичне значення нашого розгляду щодо вдосконалення законодавства має виявлення та належна оцінка факту недержавного статусу фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування як контролюючих органів у сфері справляння обов’язкових платежів. Цей факт означає покладення державних, публічно-владних функцій на недержавних суб’єктів і вимагає адекватного законодавчого узгодження, зокрема, на рівні Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, а також Конституції України, у зв’язку з чим нами запропоновано відповідні зміни і доповнення до названих актів.

 

Література

1. Про схвалення концепції реформування податкової системи: Розпорядження Кабінету Міністрів України від 19 лютого 2007р. № 56-р // Офіційний вісник України. – 2007р. – № 13.

2. Атаманчук Г. В. Теория государственного управления. Курс лекцій. – М.: Юрид. литер., 1997. – 400 с.

3. Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами: Закон України від 21 грудня 2000р. № 2181 // Відомості Верховної Ради. – 2001р. – №10.

4. Марченко В. Б. Нормативно-правове регулювання функцій суб’єктів державного управління процесом справляння податків // Часопис Київського університету права. – 2007. – № 4. – С.121–126.

5. Митний кодекс України від 11 липня 2002р. № 92 // Відомості Верховної Ради. – 2002р. – №38.

6. Основи законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування: Закон України від 14 січня 1998р. № 16 // Відомості Верховної Ради. – 1998р. – №23.

7. Про здійснення контролю за сплатою збору на обов’язкове державне пенсійне страхування та збору на обов’язкове соціальне страхування: Закон України від 21 травня 1999р. № 700 // Відомості Верховної Ради. – 1999р. – №31.

8. Про загальнообов’язкове державне пенсійне страхування: Закон України від 9 липня 2003р. № 1058 // Відомості Верховної Ради. – 2003р. – №49.

9. Про Положення про Пенсійний фонд України: Указ Президента України від 1 березня 2001р. №121 // Офіційний вісник України. – 2001р. – №9.

10. Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності: Закон України від 23 вересня 1999р. № 1105 // Відомості Верховної Ради. – 1999р. – №46.

11. Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття: Закон України від 2 березня 2000р. № 1533 // Відомості Верховної Ради. – 2000р. – №22.

12. Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням: Закон України від 18 січня 2001р. № 2240 // Відомості Верховної Ради. – 2001р. – №14.